传统的虚开增值税专用发票案件，实施了虚开增值税专用发票行为并进行抵扣，一般以虚开增值税专用发票罪定罪处罚。2024年3月，《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称新涉税司法解释）出台后，明确了虚开增值税专用发票罪的出罪条款，即不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。在涉税司法解释修改的背景下，对于虚开增值税专用发票的行为应当如何评价？笔者认为可以从以下几个方面进行分析：
首先，从犯罪对象来看，虚开增值税专用发票罪的对象系增值税专用发票，对于增值税专用发票的信息是否完备没有特殊规定。非法出售增值税专用发票罪的对象也是增值税专用发票，但全国人大常委会法工委刑法室出版的《中华人民共和国刑法条文说明立法理由及相关规定》一书中，明确了非法出售增值税专用发票罪的对象为空白纸质发票。随着税收征管改革，特别是“金税工程”不断深化，税控系统对发票的信息化管理水平不断提升，纸质空白发票已逐渐退出历史舞台，而在刑法没有进行修改的情况下，对于非法出售增值税专用发票罪的犯罪对象是否仍应限定为空白的增值税专用发票？笔者认为，对于非法出售增值税专用发票罪的犯罪对象不宜限定为空白的增值税专用发票。
在立法初期，非法出售增值税专用发票罪主要用于打击出售空白的增值税专用发票行为，早期开具增值税专用发票前，存在领票环节，行为人可以通过出售空白的增值税专用发票进行牟利。但随着我国税收征管制度逐步完善的实际，现阶段已普及使用了电子化税控系统，不存在领票环节，开票方通过税务系统就能直接开具信息完整的增值税专用发票，不存在空白的增值税专用发票，单纯打击出售空白的增值税专用发票行为已无必要。如仍将非法出售增值税专用发票罪的对象限制为空白的增值税专用发票，将导致“非法出售增值税专用发票罪”无适用空间。
其次，从证据标准来看，非法出售增值税专用发票罪的主观要件证明标准不高。虚开增值税专用发票罪与非法出售增值税专用发票罪具有竞合关系。按照新涉税司法解释的规定精神，虚开增值税专用发票，受票方往往以支付“开票费”“税点”等名义，从他人处获得进项票后进行抵扣，由此开票方与受票方之间又同时形成非法出售与非法购买增值税专用发票的关系。对于开票方来说，如与受票方存在骗抵税款的共同故意，应当以虚开增值税专用发票罪共犯处理；如不能证明其与受票方存在共同故意，其行为本质上是把增值税专用发票当作商品出售，是非法出售增值税专用发票行为。开票方向不特定企业兜售增值税专用发票，其主观上更多的是将该增值税专用发票作为一种商品去销售并获利，至于受票方如何使用增值税专用发票，能否实际抵扣并不关心。
实践中，开票方与受票方往往通过网络交易，认定开票方与受票方存在共同故意既面临取证上的困难，也与客观实际不符。在司法实践中，对非法出售增值税专用发票罪的取证、认定，只需要有开票方收取对方钱款而将增值税专用发票当作商品开给受票方的证据即可认定，更有利于对此类犯罪的指控。
从侵犯法益角度来说，虚开增值税专用发票罪侵犯法益为国家税收利益，非法出售增值税专用发票罪所侵犯的法益为发票管理秩序，对虚开增值税专用发票罪侧重考察行为造成税款损失的数额，对非法出售增值税专用发票罪则强调出售增值税专用发票票面金额和虚开的份数，也能够体现出两罪保护的法益存在差异。开票方非法出售增值税专用发票具有收取开票费、帮助售票方骗抵税款、虚增业绩、融资贷款等多种可能性，但不论基于何种目的，其非法出售增值税专用发票的行为都破坏了增值税专用发票管理秩序，非法出售增值税专用发票罪的入罪门槛较低。
从刑罚效果来看，两罪的量刑幅度相当。结合两罪的司法解释、立案追诉标准，两罪的法定刑相同。这是因为虚开增值税专用发票类犯罪的立法背景在我国发票管理制度与管理技术尚不成熟时期，很多发票开具环节处于手工开具的人工管理时代，为不法分子利用发票实施犯罪提供可乘之机。增值税专用发票由国家税务总局监制设计印制的，既作为纳税人反映经济活动中的重要会计凭证，又是兼记销货方纳税义务和购货方进项税额的合法证明，并且具备实行凭发票购进税款扣税的特别功能。当时电子化税控系统尚未建立，存在信息不对称情况，导致买卖、虚开发票的行为盛行。除了买卖空白发票外，还存在大量的虚开行为，包括无业务虚开、超额虚开、大头小尾虚开等，因为存在空白发票的买卖，对于出卖方而言，出售了增值税专用空白发票，让购买方随意虚开，与为他人虚开增值税专用发票的危害性无异，故将虚开增值税专用发票与非法出售增值税专用发票设置同样的量刑幅度，体现了国家对虚开增值税专用发票行为从严打击的态度。
因此，对于虚开增值税专用发票并出售的行为，需结合主观是否具有骗抵税款目的、客观有无造成国家税款损失等综合判断，对不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不构成虚开增值税专用发票罪。