税收犯罪案件中税款追缴课责问题研究

税收犯罪案件中的课责问题，实质是程序上是否适用“刑事优先”原则；实体上是否适用“一事不再罚”原则。结合行刑衔接理论，税收犯罪案件中程序衔接上应当从“刑事优先”原则转变为“同步协调”原则，在实体协调上应当基于“一事不再罚”的原则进行优化。税收行政责任与刑事责任可以共存，但是要在“质”和“量”两个维度上协调。

一、问题的来源

税收犯罪案件中会涉及刑事责任与税收行政责任。以科嘉案为例，科嘉公司因逃税行为，被司法机关和税务机关追缴了两次相同的税款，并已执行完毕，即一个违法行为被课处了税收行政责任与刑事责任。但是如果同时对科嘉公司课以两种责任，就会导致科嘉公司因为其同一违法行为，被追缴两笔数额完全一致的税款，出现重复评价的问题。税款追缴能否同时课以税收行政责任与刑事责任，实质上体现的是程序方面“刑事优先”的原则与税收优先原则的协调适用问题，以及实体方面“一事不再罚”原则的适用问题。

二、程序上“刑事优先”原则的适用

分析《中华人民共和国行政处罚法》第二十七条和《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》第十一条，可以发现其阐释的核心要义并非“刑事优先”原则。《中华人民共和国行政处罚法》第三十五条规定了拘留抵拘役，罚款抵罚金的折抵规则，若产生该条所示的折抵情形，说明行政责任与刑事责任共存，且行政责任先于刑事责任产生，若第二十七条的立法目的是“刑事优先”原则，那就没有必要再规定折抵规则，第三十五条的规定是与“刑事优先”原则矛盾的。同时国家税务总局发布的《税务稽查工作规程》第六十条规定了税务违法行为在移送时可以附送《税务处理决定书》《税务行政处罚决定书》的复制件，也在一定程度上表明了税务机关在发现涉及刑事犯罪后可以不中止税收程序，即否定税收犯罪案件中“刑事优先”原则的适用。“刑事优先”原则通常运用于民刑交叉领域，主要出于刑事证明更高的因素考虑，先“刑”后“民”可以提升诉讼效率。单一的“刑事优先”难以解决现存的追缴困境，税收行政程序与刑事程序都有其独立的程序价值，两种程序并不存在所谓的“优先”问题，而是一种基于效率上考虑的协调问题。

三、实体上“一事不再罚”原则的适用

首先，“一事不再罚”原则是否适用行刑责任协调，相关的法律法规中并没有明确的规定，仅在《中华人民共和国行政处罚法》第二十九条中表述为，同一个违法行为违反多个法律规范应当给予罚款处罚的，按照罚款数额高的规定处罚。该规定实质上为折抵规范，且也只规定了同类处罚之间的折抵方式，但是也能在一定程度上说明在立法上“一事不再罚”是行政处罚所必须遵守的规则。其次，“一事不再罚”原则的适用具有其合理性。第一，能够防止公众对国家决策权威的尊重和服从逐渐流失；第二，违法行为人所受到的处罚应与其违法行为的严重程度相匹配。“一事不再罚”的“罚”应当在公法责任的框架下进行讨论。折抵规定体现了立法者的立法目的，其规定罚款抵罚金，拘留抵拘役或有期徒刑，即财产刑抵财产刑，自由刑抵自由刑，体现了违法行为人因为同一违法行为被处以处罚后，就不得再被处以同一种同样处罚，即“质”和“量”都不应相同。从公法责任的角度来看，“一事不再罚”原则的规范目标应当聚焦于违法行为人的实际责任承担，而非其受到的惩罚次数。对于违法行为人而言，不应因同一行为而受到两次性质或程度相同的处罚。

四、完善税收犯罪案件中税款追缴课责规则

（一）加强税收行政程序与司法程序的衔接

刑事程序与行政程序上的衔接应当从“刑事优先”原则转变为“同步协调”原则，即税务机关发现案件涉嫌刑事犯罪，将案件移送至司法机关后，可不停止调查及处罚。在税收犯罪案件调查过程中，税务机关也可就案件是否涉及犯罪、证据的收集与固定等问题向司法机关征询意见，司法机关应迅速回应并提供指导。“同步协调”模式下司法机关与税务机关没有先后之分，税务执法与刑事司法共同保障国家的税收债权。

（二）优化税收行政责任与刑事责任的协调规则

税收犯罪案件具有双重违法性，税收行政责任与刑事责任是基于不同的维度对其双重违法性的不同评价，刑事责任并不能完全包容评价税收责任，如税收责任的能力罚与资格罚。因此，税务机关可以在司法机关判处科嘉公司刑事责任后，再课处其税收责任，但是若案例中追缴科嘉公司同数额的两笔税款又不符合保障人权的观念。基于“一事不再罚”的原则，要对税收行政责任与刑事责任的协调规则进行优化。公法责任视角下的“一事不再罚”原则应当在不同的部门法之间适用，其规范目的应当是基于违法行为人的实质责任负担，而不是承受几次惩罚，即对违法行为人不能因为同一违法行为课处其两次相同“质”或“量”的责任。

五、结语

综上，在税收犯罪案件中的税款追缴课责问题上，传统的在程序衔接上遵循的“刑事优先”原则对税收犯罪案件的适应性有限，而“同步协调”原则行业“一事不再罚”原则更能兼顾行刑责任的协调，有效避免对同一违法行为的重复处罚，确保实际责任承担与违法程度相匹配，有助于在维护国家税收与纳税人权益这二者中取得平衡。

未来，我国对税收犯罪案件的课责规则应进行细化，加强税务机关与司法机关的协作，并明确“一事不再罚”原则的适用标准和范围，促进行政程序和刑事程序的有机统一，在打击税收犯罪的同时，保障法律适用的公平合理，促进税收法治的完善与发展，维护和提高公众对法律的信心。