落实税收法定原则 推进税务法治现代化

○余 力

党的二十大报告强调，坚持全面依法治国，推进法治中国建设。税收是国家为满足社会公共需要，运用公权力通过法律形式参与国民收入分配和再分配的一种手段，全面依法治国必然要求全面落实税收法定原则。税收法定原则，又称“税收法律主义”，是指与税收有关问题及事项应当通过立法机关确定并加以颁行，如果没有相应法律作前提，政府不能征税，公民也没有纳税的义务。税收法定原则主要包含三个方面：一是税收要素法定，即征税主体、纳税主体、征税对象、税率等基本要素必须且只能由立法机关在法律中规定；二是税收要素明确，即税收要素的法律规定应当有具体明确的客观标准，避免产生歧义；三是征税程序合法，即征纳主体各方均须在实体性和程序性法律规定的范围内征收税款。

自2013年党的十八届三中全会首次提出“落实税收法定原则”以来，我国税收法定原则的落实和税收法治建设取得了丰硕成果。党的十八届四中全会将制定和完善“财政税收”法律作为“加强重点领域立法”的一项任务。党的二十大报告强调“优化税制结构”“加大税收、社会保障、转移支付等的调节力度”“完善个人所得税制度”，进一步明确了税收法定原则的目标和任务。

税收是国家治理体系的基础和物质保障，落实税收法定原则是推进法治国家、法治政府，推动税务法治现代化的必然要求，对加强民主政治建设、提升税制改革质量、促进经济高质量发展具有重大意义。准确理解税收法定原则，应当把握好四个方面问题。

一是准确理解税收法定原则之“法”。贯彻落实税收法定原则，最重要的就是在立法程序上明确税收事项的基本制度必须以法律的形式制定。2015年3月，中共中央审议通过了《贯彻落实税收法定原则的实施意见》，对税收条例修改上升为法律或者废止的时间作出了安排。近年来，环境保护税法、烟叶税法、船舶吨税法、印花税法等相继获得通过。至此，在我国现行征收的18个税种中，已落实税收法定税种12个，其他税种立法工作正在有序推进。当然，落实税收法定原则绝不仅仅指在完成税种法律化后就结束了，而是要跟进税法规则在社会实践中的准确执行和适用。

二是准确理解税收法定原则之“税”。贯彻落实税收法定原则，要求依照法律规定设税、征税，税收的基本要素，包括税种、税率、税收程序等都只能由法律规定。2015年修订的立法法，将原第八条规定的“只能制定法律”的税收基本制度，明确为“税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度”。这一修改标志着我国落实税收法定原则迈出了重要的一步，明确了全面推进依法治税的总体规划和实现路径。其中，明确“税率法定”的规定意义重大，税率是衡量税负轻重的重要标志，直接反映了纳税人应纳税款的多少，通过立法明确相关税率，有利于稳定市场预期。当然，落实税收法定原则不能止步于税种立法法律化，而且必须贯穿于税法制定和实施的全过程各环节，才能保证我国税收法律体系的规范性和逻辑性。需要注意的是，由于法律的滞后性，有限的税收法规永远无法回应存在无限可能的交易形式，这就需要在法律适用中对税法加以解释和补充，在实际操作中要坚持以人民为中心的理念，充分保障纳税人的合法权利。

三是准确把握税收法定原则与税收授权立法的关系。落实税收法定原则要求基本的税收要素和征管制度只能由法律规定，但并不意味着绝对地否定和排斥税收授权立法，也并非简单地将税收条例改为法律，由于关系到公民的财产权、平等权等基本权利，所以还要适应国家社会发展、税制改革的需要。对于制定法律条件尚不成熟而经济社会发展又需要税收立法时，立法机关可以通过合理、必要的授权交由行政机关，在法定范围内、按法定程序并通过法定方式来行使税收授权立法权。授权行政机关立法需要注意两方面问题，一是要明确哪些事项可以进行授权立法，即必须作专门的税收立法授权决定，明确授权的目的、事项、范围、期限等，不能进行概括、空白授权。二是对授权立法进行必要的监督，授权立法的文件应当经立法机关进行合法性审查后方可实施。需要注意的是，在现实操作中税务机关还存在对税收的自由裁量。落实税收法定原则，就需要对税收裁量权进行必要的规制，确保税务行政效率和正义兼顾。

四是准确处理税收法定原则与税收公平、效率等其他基本原则的关系。税法基本原则是税收法律制度的“中枢神经”，包括税收法定原则、税收公平原则和税收效率原则，三者是相互促进、互为条件的统一体，其中税收法定原则是统领税法体系最基本的原则。税收法定要求税法本身需要体现纳税人权利保护和公平正义的价值理念，以符合量能课税、公平负担、生存权保障等宪法性原则。公平原则和效率原则必须以法定原则为基础。在贯彻落实税收法定原则的同时，也需要重视税收的公平和效率价值。同时，公平原则的贯彻，有助于实现效率和更高层次的秩序。税收法定原则的落实只是起点，随着中国特色社会主义法治政府建设的不断深入，我国税收法治现代化水平在不断提升，税收在国家治理中发挥的效能将更加稳健有力。